I REVISORI NEGLI ENTI NO PROFIT

Enti no profit e organo di revisione: un binomio non molto presente nell'ordinamento giuridico italiano ad eccezione degli enti di dimensioni piu' grandi, aventi natura di ente nazionale o con personalita' giuridica.

La riforma del Terzo Settore, in corso di attuazione, allarga i confini entro cui questo binomio andra' a concretizzarsi.

E' quindi importante sapere per un ente no profit o anche ETS di dimensioni non rilevanti cosa l'organo di revisione puo' o deve verificare.

ACCERTAMENTI PRELIMINARI

In via preliminare il revisore dovrebbe inquadrare l'ente da sei punti di vista:

1. assetto organizzativo (organigramma);

2. patrimonio netto (crediti e debiti, beni durevoli con un valore di mercato, garanzie e fidejussioni, le fonti di fin di missioanziamento dell'ente);

3. attivita' svolte (progetti, utenti, risultato di tutte le gestioni interne);

4. assetto del personale (collaboratori e dipendenti);

5. dettaglio dei progetti in corso e conclusi;

6. assetto istituzionale (verifica delle riunioni degli associati e del direttivo, relazioni con i portatori di interessi nell'ente) 

In merito alle gestioni interne suddividiamo le seguenti:

1. istituzionale tipica;

2. commerciale (deve rimanere minoritaria in termini di entrate eccetto ASD);

3. patrimoniale;

4. finanziaria;

5. raccolta fondi;

6. straordinaria.

VERIFICHE PRINCIPALI

La prima verifica attiene al rispet finanziamentoto delle norme tipiche di ogni ente e in particolare il rispetto di quelle che consentono le agevolazioni di carattere tributario ovvero il rispetto dello svolgimento primario di attivita' non commerciali.

A tal fine ci si documenta con la Relazione di Missione contenuta nel bilancio e soprattutto con il Bilancio sociale ove presente (ad esempio coop sociali).

La seconda macro verifica che va fatta e' sulle prospettive di continuita' dell'ente.

Valutare:

1. natura, significativita' e ricorrenza delle fonti di finanziamento;

2. caratteristiche della gestione operativa.

Nei piccoli enti il rendiconto della gestione operativa e' spesso redatto con criteri di cassa ma la valutazione del revisore dovrebbe tenere conto anche di elementi "economici" quali ammortamenti ed oneri figurativi per il personale volontario impiegato.

L'analisi della gestione operativa va affiancata da gestione di attivita non caratteristiche quali la gestione dei beni durevoli (investimenti e disinvestimenti), gestione dei prestiti e debiti non ricorrenti ecc...

Come in qualsiasi attivita' di revisione vanno verificati gli equilibri economici e finanziari sia in termini a consuntivo che a preventivo.

Infine suggerisco due tipologie di verifiche specifiche per i nuovi ETS: il rispetto della gratuita' delle cariche amministrative e il rispetto delle norme di gestione volontari (registro, assicurazione).

Rimane saldo per tutti gli enti il rispetto della democraticita' della struttura interna.

FARE L'AMMINISTRATORE DI SOCIETA: DIRITTI , DOVERI E RESPONSABILITA

Le società a responsabilità limitata (SRL) sono rappresentate legalmente dagli amministratori: in forma di singolo amministratore o in forma collegiale.

I poteri e le competenze dell'organo amministrativo sono riconducibili alle seguenti:

1. gestione ordinaria della società;

2. redazione della bozza o progetto di bilancio di esercizio;

3. redazione dei progetti di operazioni straordinarie;

4. decisioni circa l'aumento di capitale sociale.

I doveri cui l'organo amministrativo deve inspirare il proprio operato sono i seguenti:

1. tenere i libri contabili e redigere il bilancio di esercizio;

2. agire contro soci morosi;

3. convocare l'assemblea dei soci se si realizza una perdita economica di esercizio superiore a un terzo del capitale sociale;

4. accertare che si sia verificata una causa di scioglimento;

5. eseguire tutti gli adempimenti di pubblicità esterna previsti dalla legge come rendere note eventuali deleghe o limitazioni di potere, attività economiche svolte o cessate ecc.....

6. consegnare ai liquidatori i libri sociali e gli altri documenti necessari alla redazione del bilancio iniziale di liquidazione.

I soci possono porre delle limitazioni al potere degli amministratori ma tali limitazioni non possono essere opponibili ai terzi salvo il dolo provato ovvero la dimostrazione che il terzo non fosse in buona fede.

Le limitazioni possono essere contenute nell'atto costitutivo ovvero nel verbale di nomina degli amministratori e in genere sono riconducibili ad atti estranei all'oggettto sociale, alla violazione della firma congiunta, al mancato ricorso alla decisione dei soci per gli atti in cui occorreva acquisire in via prioritaria la loro decisione.

E' previsto che i contratti che un amministratore abbia concluso per conto della società in conflitto di interessi possono essere annullati dalla società se il conflitto era conosciuto o riconoscibile dal terzo: l'amministratore comunque non puo' essere chiamato a responsabilità per omessa informazione dell'esistenza di questo conflitto di interessi come accadeva ante riforma del diritto societario del 2004.

In ogni caso la presenza di un danno arrecato alla società per un conflitto di interessi oltre a provocare la necessità di un risarcimento patrimoniale a favore della società puo' comportare anche un reato penale se oltre al danno cagionato sussiste il dolo ovvero l'intenzionalità da parte dell'amministratore.

I rapporti tra gli amministratori e i soci sono caratterizzati dal diritto fondamentale di ogni socio di richiedere e ottenere informazioni circa gli affari sociali nonchè di procedere, anche tramite un professionista di fiducia, all'ispezione dei libri sociali e dei documenti contabili e amministrativi.

Ogni socio può altresi promuovere una azione di responsabilità verso l'organo amministrativo e in taluni casi richiederne la revoca: tale azione tutela la società ma non esclude anche successive azioni di richiesta di risarcimento individuale.

Se lo statuto non dispone diversamente l'azione di responsabilità puo' essere rinunciata o transata dalla maggioranza qualificata di almeno i due terzi dei soci ovvero oggetto di opposizione di almeno un 10% dei soci.

L'azione di responsabilità prevede che sussisteno i seguenti fattori concomitanti:

1. un fatto illecito commesso dagli amministratori durante lo svolgimento delle loro funzioni;

2. pregiudizio arrecato direttamente al socio o a un terzo che non sia un generale riflesso del danno subito dalla società;

3. collegamento diretto tra la condotta dell'amministratore e il danno subito dal socio o dal terzo.

QUANDO RICORRE LA “MUTUALITA' PREVALENTE” NELLE SOCIETA' COOPERATIVE

Le società cooperative sono forme societarie destinate all'esercizio di attività d'impresa che hanno caratteristiche peculiari rispetto ad altre forme societarie:

• il capitale sociale è variabile;

• il loro scopo è “mutualistico”,

• i soci godono di una responsabilità limitata.

Esse sono comunque società di capitali e hanno la propria disciplina normativa di base nel Titolo VI del Libro V del Codice Civile: per quanto non disciplinato in tale comparto civilistico si applicano, per quanto compatibili, le norme che disciplina le società per azioni ovvero, per le cooperative di piccole dimensioni, quelle che disciplinano le società a responsabilità limitata.

Tra le altre caratteristiche che ritengo doveroso menzionare:

• gli amministratori possono essere anche non soci, seppur in misura inferiore ai soci che amministrano;

• è possibile aumentare il capitale sociale (ad esempio per accettazione di nuovi soci);

• ogni socio dispone di un voto anche se è possibile attribuire piu' di un voto ad alcune categorie di soci;

• la partecipazione al capitale di ciascun socio è limitata ad un massimo di 100.000 euro o in quelle maggiormente dimensionate al 2% del capitale sociale.

Se lo scopo mutualistico è presente in qualsiasi cooperativa, non in tutte le cooperative la “mutualità” o anche definito “scambio mutualistico” tra i soci risulta prevalente.

La mutualità è in sostanza il vantaggio economico che i singoli soci, posti sostanzialmente sullo stesso piano in termini di controllo societario, ottengono dall'attività svolta.

Che ci sia o meno la prevalenza di detto scambio le cooperative devono obbligatoriamente essere iscritte presso l'Albo delle società cooperative: l'iscrizione ha carattere costitutivo.

La mutualità prevalente trova la propria determinazione in due articoli del Codice: il 2512 e il 2513 .

L'articolo 2512 individua tre tipologie di cooperative a mutualità prevalente:

1. le coop di consumo che fanno attività a favore dei soci, consumatori o utenti di beni o servizi;

2. le coop di produzione e lavoro che svolgono le loro attività tramite prevalentemente le prestazioni dei soci;

3. le altre coop che si avvalgono di beni o servizi da parte dei soci;

Quando ricorre la prevalenza?

1. nel caso 1 quando i ricavi per vendita di beni e servizi verso i soci supera il 50% del totale dei ricavi di cui alla lettera A1 del Conto Economico (schema articolo 2425 C.C.);

2. nel caso 2 il costo del lavoro dei soci supera il 50% del totale del costo del lavoro di cui alla lettera B9 del Conto Economico con l'aggiunta del lavoro di carattere parasubordinato o anche occasionale. L'importante è che queste prestazioni lavorative siano quelle strettamente inerenti l'attività svolta dalla cooperativa per il raggiungimento dello scopo mutualistico;

3. nel caso 3 il costo dei beni ovvero dei servizi superino rispettivamente il 50% del costo di cui alla lettera B6 del Conto Economico ovvero alla lettera B7. Nel caso particolare delle coop agricole quando il valore o quantità dei prodotti conferiti dai soci superi del 50% il valore totale.

Nel caso in cui la stessa cooperativa realizzi diversi tipi di scambio mutualistico va determinata una media ponderata dei valori percentuali.

La condizione di mutualità va documentata nella Nota Integrativa al Bilancio ovvero nel Bilancio per le micro imprese in apposito prospetto allegato di dettaglio.

Se ricorre la mutualità prevalente vi sono benefici di legge ma la cooperativa è soggetta anche a limiti di carattere patrimoniale e finanziario: limitazione nell'ambito della remunerazione di strumenti finanziari ovvero nella distribuzione di dividendi, nella distribuzione di riserve tra i soci e nell'ambito della devoluzione del patrimonio finale.

Per quelle non a mutualità prevalente ricordo infine la possibilità di trasformazione in altra forma di società a scopo di lucro.

LE SOCIETA- SPORTIVE DILETTANTISTICHE

Nel 2002 con la legge numero 289 viene introdotta in Italia una rilevante novita nell'ambito delle forme giuridiche con cui e' possibile svolgere l'attivita' sportiva dilettantistica.

Accanto alla storica forma dell'associazione l'articolo 90 di quella legge delinea la forma della societa di capitali, anche cooperativa.

In realta' il nuovo soggetto (societa' sportiva dilettantistica a responsabilita' limitata acronimo SSD a RL) ha caratteristiche ibride rispetto al diritto vigente: mantiene la natura di impresa commerciale dal punto di vista tributario ma deve perseguire un fine non di lucro ovvero lo svolgimento di un'attivita' sportiva dilettantistica, a rilevante impatto sociale e con agevolazioni rilevanti in ambito tributario, sia ai fini delle imposte dirette che indirette.

La scelta di optare per la SSD piuttosto che all'associazione attiene alla necessita' di effettuare rilevanti investimenti nella struttura organizzativa in termini di beni materiali nonche' di limitare la responsabilita' di coloro che investono e promuovono l'attivita' conservando il potere di controllo sulle decisioni dell'organo volitivo, l'Assemblea dei soci.

Viene meno in sostanza l'obbligo di inserire nello Statuto le norme sulla democraticita' del rapporto associativo previste per le ASD e si applicano le norme del Codice Civile.

Non vengono meno due fondamentali norme tributarie agevolative:

1. l'articolo 148 comma 3 del TUIR (DPR 917/1986) che prevede la non commercialita' degli incassi per corrispetti devonovi legati ad attivita' rese in diretta attuazione degli scopi istituzionali “nei confronti degli iscritti, associati o partecipa due eventinti, di altre associazioni che svolgono la medesima attivita' e che per legge, regolamento, atto costitutivo o statuto fanno parte di un'unica organizzazione locale o nazionale, dei rispettivi associati o partecipanti e dei tesserati dalle rispettive organizzazioni nazionali”;

2. la possibilita' di applicare la normativa della legge 398 del 1991: si tratta di una legge che prevede sia per l'imposizione diretta (IRES), assimilata alla diretta (IRAP) e indiretta (IVA) una tassazione forfetizzata molto favorevole. Su quali corrispettivi? Su tutti quelli che non sono inclusi nella definizione di cui al puntoc 1 con in piu' l'esclusione dei proventi ricavati da raccolte pubbliche di fondi e di quelli, per chi ha optato per la legge 398, relativi a due eventi annui aperti al pubblico sino a un massimo di poco superiore ai 50.000 euro.

Le SSD devono altresi rispettare nello statuto e nell'atto costitutivo altri principi:

1. gli amministratori non possono ricoprire cariche sociali in altre ASD o SSD svolgenti la stessa attivita' sportiva;

2. la carica di amministratore non puo' prevedere compensi;

3. devoluzione del patrimonio ai fini sportivi dopo lo scioglimento;

4. obbligo di conformarsi alle norme e direttive del CONI e della Federazione o Ente di promozione sportiva cui si aderisce.

Ricordiamo che la SSD deve obbligatoriamente iscriversi al Registro del CONI per poter godere di tutte le agevolazioni tributarie e, disponendo di partita IVA oltre che di codice fiscale, deve entro 60 giorni dalla costituzione presentare in via telematica il modello EAS all'Agenzia delle Entrate.

Dal punto di vista contabile oltre alle peculiari norme e tecniche previste per le ASD dovra' tenere le scritture previste dal Codice Civile per le societa' di capitali.